Понятие и признаки юридических фактов в налоговом праве

Аннотация

Статья посвящена изучению юридических фактов в налоговом праве. Автор на основе достижений теории права выделяет особенности юридических фактов в налоговом праве и дает их понятие.

Полный текст

В зависимости от юридического значения все факты можно разделить на две большие группы: юридически безразличные и юридически значимые1. Юридически безразличные факты - это фак- ты, не вовлекаемые в процесс правового регулиро- вания общественных отношений и в силу этого не имеющие юридического значения. К ним можно отнести любовь, дружбу, симпатии, антипатии и т.д. и т.п. Юридически значимые факты - это факты, выполняющие определенную функцию в процессе правового регулирования обществен- ных отношений и, как следствие, имеющие то или иное юридическое значение2. Но при этом О.С. Иоффе и М.Д. Шаргородский, признавая деление фактов на две приведенные разновидности, делают оговорку о том, что такая классификация является в высшей степени услов- ной, ибо в реальной жизни далеко не всегда удается провести абсолютную и неподвижную грань между двумя названными группами фактов3. Действительно, если юридические факты - это явления объективного мира, возникает во- прос: что в них юридического? Чем они отлича- ются от иных социальных фактов? Ответ может быть один: юридические факты предусмотрены нормами права в качестве оснований для насту- пления правовых последствий4. По мнению В.И. Синайского, «юридический факт есть понятие чисто юридическое. Само по себе никакое обстоятельство не может вызвать юридических последствий, если за таким обсто- ятельством право не признает свойства произво- дить эти последствия»5. Те или иные факты могут обусловить юриди- ческие последствия лишь при наличии соответ- 1 См.: Иоффе О.С., Шаргородский М.Д. Вопросы теории права. М.: Госюриздат, 1961. С. 242. 2 См.: Миннебаев Р.Х. К вопросу о понятии юридических фактов // Юридический мир. 2011. № 3. С. 54-56. 3 См.: Иоффе О.С., Шаргородский М.Д. Указ. соч. С. 243-244. 4 См.: Исаков В.Б. Фактический состав в механизме пра- вового регулирования. Саратов: Изд-во СГУ, С. 6. 5 Синайский В.И. Русское гражданское право. М.: Статут, 2002. С. 143. ствующей нормы права, в гипотезе которой со- держится указание на этого рода факты. Необхо- димой предпосылкой возникновения, изменения или прекращения правоотношений являются, таким образом, нормы права, в которых выра- жена закономерно возникшая воля государства. Именно они связывают с теми или иными факта- ми юридические последствия во всех конкретных случаях, где эти факты соответствуют содержанию правовых норм. При отсутствии соответствующих норм права или при ином их содержании факты не становятся юридически релевантными и ника- ких правоотношений не вызывают6. Однако ни одна норма не создает непосред- ственно правоотношений, для их возникновения во всех случаях требуется наличие обстоятельств, с которыми данная норма связывает определен- ное юридическое последствие, требуется на- личие соответствующих юридических фактов7. Также ни одно субъективное право не может воз- никнуть непосредственно из нормы права, без наступления предусмотренного нормой юриди- ческого факта8. Таким образом, понятие юридического факта должно включать два основных момента: нали- чие явлений действительности - событий или действий (материальный момент); их предусмо- тренность в нормах права в качестве оснований правовых последствий (юридический момент), то есть юридический факт - это не просто жиз- ненный факт, а факт, определенным образом рас- цениваемый нормами права9. Соответственно, юридические факты тра- диционно в юридической литературе опреде- 6 См.: Коструба А.В. Функции юридических фактов в механизме правового регулирования имущественных от- ношений // Нотариус. 2011. № 5. С. 22-26. 7 См.: Тархов В.А. К вопросу о правовых отношениях // Правоведение. 1965. № 1. С. 25. 8 См.: Толстой Ю.К. К теории правоотношения. Л.: Изд-во ЛГУ, 1959. С. 71. 9 См.: Александров Н.Г. Право и законность в период развернутого строительства коммунизма. М.: Госюриздат, 1961. С. 243; Иванова З.Д. Юридические факты и возник- новение субъективных прав граждан // Советское госу- дарство и право. 1980. № 2. С. 33. ляются как предусмотренные правовыми нор- мами конкретные жизненные обстоятельства, с которым норма права связывает наступление определенных правовых последствий10, как то: установление, изменение и прекращение право- отношений11 . Помимо юридических фактов правовая тео- рия выделяет также фактические или юридиче- ские составы (данные понятия мы используем как синонимы). Под ними обычно понимают со- вокупность юридических фактов, необходимых для наступления определенных юридических последствий12 . В качестве системы фактический состав обладает новым интегральным качеством, не присущим его элементам. Таким качеством яв- ляется правовое последствие. Лишь все элемен- ты состава вместе, в системе влекут правовое по- следствие. Ни один элемент в отдельности таким свойством не обладает13. Традиционно в общей теории права при ре- шении вопроса об отнесении тех или иных фак- тов к числу юридических выделяют следующие их основные признаки: конкретные, индивидуальные: факты всегда определены по месту, времени их совершения (возникновения) и кругу лиц, участвующих в них; информативные: несущие в себе инфор- мацию о состоянии общественных отно- шений, входящих в предмет правового регулирования; объективированные или выраженные вовне; состоящие в наличии либо отсутствии опре- деленных явлений материального мира; прямо или косвенно предусмотренные нормами права; зафиксированные в установленной зако- нодательством процедурно-процессуаль- ной форме; вызывающие предусмотренные нормами права юридические последствия14. В других источниках к числу признаков юри- дических фактов добавляется их социальная зна- чимость, то есть то, что они затрагивают интере- сы общества, государства, личности15. 10 См., напр.: Александров Н.Г. Указ. соч. С. 242-243; Кра- савчиков О.А. Юридические факты в советском граждан- ском праве. М.: Госюриздат, 1958. С. 28. 11 См.: Юридический словарь / под ред. С.Н. Братуся и др. М.: Госюриздат, 1953. С. 772. 12 См.: Красавчиков О.А. Указ. соч. С. 54. 13 См.: Исаков В.Б. Фактический состав в механизме пра- вового регулирования. С. 26-27. 14 См.: Общая теория государства и права: акад. курс: в 3 т. Т. 2 / отв. ред. М.Н. Марченко. М.: Норма, 2007. С. 674-675. 15 Косарева И.А., Косарев А.А. К вопросу о понятии и ви- дах юридических фактов в семейном праве // Семейное и жилищное право. 2009. № 6. С. 16-22. С.С. Алексеев делит признаки юридических фактов на общие и специфические16. Общие при- знаки характерны для всех фактов реальной жиз- ни, не только для юридических. К числу общих признаков в теории относят: конкретный, инди- видуальный характер17. Специфические признаки юридических фак- тов: 1) придание юридического характера пра- вом; 2) способность порождать юридические по- следствия в силу правовой значимости18. Помимо специфических признаков, юри- дические факты в налоговом праве, безусловно, имеют определенные особенности. Н.П. Кучеря- венко указывает, что налоговые правоотношения предполагают сложный комплекс причинных связей, их порождающих. Среди них именно воля государства, выражающаяся через соот- ветствующие правовые нормы, связывает с кон- кретными жизненными обстоятельствами те или иные правовые последствия19. На наш взгляд, это нельзя считать особенностью юридических фак- тов в налоговом праве, поскольку любой юриди- ческий факт приобретает свое значение только в силу воли государства, выраженной посредством правовых норм. Налоговые юридические факты - это дей- ствия и события, закрепленные государством в нормах налогового права, влекущие соответству- ющие правовые последствия для субъектов нало- говых правоотношений, а также воздействующие на правовой режим налогообложения20. К числу особенностей налоговых юридиче- ских фактов следует отнести следующие. Для возникновения налогового обязатель- ства практически всегда требуется фактический состав, хотя данный признак нельзя считать осо- бенностью именно налогового обязательства. В теории гражданского права отмечалось, что обя- зательственные отношения традиционно возни- кают, изменяются и прекращаются вследствие наступления не юридических фактов, а именно фактических составов21. Одним из элементов данного состава яв- ляется «факт-правоотношение». При этом юри- дическое значение имеет, как правило, не все правоотношение, а факт существования (или отсутствия) того или иного правоотношения22. 16 См.: Алексеев С.С. Общая теория социалистического права: курс лекций: в 4 вып. Вып. 2: Нормы права и право- отношения. Свердловск: Сведл. юрид. ин-т, 1964. С. 152-153. 17 Баринов О.В. Юридические факты в советском трудо- вом праве: дис. … канд. юрид. наук. Л., 1980. С. 9. 18 См.: Саттарова Н.А., Бабанова Ю.В. Юридические фак- ты в налоговом праве (вопросы теории и практики). М.: Юрлитинформ, 2012. С. 21. 19 См.: Кучерявенко Н.П. Курс налогового права: в 2 т. Т. 1: Общая часть / под ред. Д.М. Щекина. М.: Статут, 2009. С. 333. 20 См.: Саттарова Н.А., Бабанова Ю.В. Указ. соч. С. 41. 21 См.: Красавчиков О.А. Указ. соч. С. 54. 22 См.: Общая теория государства и права. С. 681. Правоотношение может само по себе создавать новые возможности для совершения определен- ных юридических действий, наступления юри- дических последствий, то есть само по себе мо- жет быть юридическим фактом23. Юридические факты обеспечивают связь правовой формы с фактическими обществен- ными отношениями24. Поскольку фактической основой налогового обязательства являются эко- номические (имущественные) отношения, соот- ветственно, и юридические факты имеют имуще- ственный характер с учетом властного влияния государства на данные отношения. Таким образом, налоговое обязательство воз- никает в результате существования, как правило, гражданского правоотношения, имеющего эко- номический (имущественный) характер. Напри- мер, правоотношения собственности или иное вещное правоотношение, обязательственные правоотношения, опосредующие реализацию товаров (работ, услуг) и т.д. Среди юристов существует точка зрения, со- гласно которой налоговое обязательство возникает не в силу существования гражданского правоот- ношения, а в силу его реализации, исполнения25. Объекты налогообложения появляются при реаль- ном исполнении сделок, а не при заключении до- говоров. Фактические действия, совершаемые во исполнение гражданско-правовых обязательств, должны быть базой для налогообложения26. На наш взгляд, данные доводы нисколько не опровергают вышеуказанных, поскольку фактиче- ские действия, совершаемые во исполнение граж- данско-правовых обязательств, практически всегда приводят к возникновению другого гражданского правоотношения: возникновение права собственно- сти на доход (прибыль), добытое полезное ископае- мое и т.п. Именно это гражданское правоотношение и является элементом фактического состава, влеку- щего возникновение налогового обязательства. Следовательно, еще одной особенностью юридических фактов в налоговом праве является то, что правопорождающие юридические фак- ты (составы) для налогового обязательства, как правило, находятся за пределами регулирования налогового права. Учеными давно отмечено, что юридические факты одних отраслей могут ока- зывать влияние на динамику правоотношений другой отраслевой принадлежности27. 23 См.: Красавчиков О.А. Указ. соч. М., 1958. С. 68. 24 См.: Синюков В.Н. Юридические факты в системе об- щественных отношений: дис. … канд. юрид. наук. Сверд- ловск, 1984. С. 20. 25 См.: Челышев М.Ю. Взаимодействие гражданского и налогового права в регулировании отношений с участием предпринимателей. М.: Статут, 2014. С. 118. 26 См.: Митряшкина О.А. Гражданско-правовая сделка как основание возникновения налоговых правоотноше- ний // Налоги. 2008. № 5. С. 2-5. 27 См.: Красавчиков О.А. Указ. соч. С. 179-180. При этом следует помнить, что юридические факты не имеют признаков, позволяющих их разделить на публично-правовые и частноправо- вые28. Одни и те же юридические факты способ- ны повлечь применение нескольких норм права различной отраслевой принадлежности. В этом смысле можно говорить о межотраслевом харак- тере юридических фактов. Хотя в юридической литературе встречается и противоположное мнение. Так, С.В. Овсянни- ков считает, что гражданско-правовая сделка не может признаваться в качестве юридического факта налогового права, поскольку она направ- лена не на налоговые последствия. Основанием для возникновения налогового обязательства (то есть юридическим фактом налогового права) признается, по его мнению, фактическое имуще- ственное отношение, в рамках которого происхо- дит передача или закрепление определенных ма- териальных благ. При этом основанием возник- новения налогового обязательства выступает не гражданско-правовая форма имущественных от- ношений, а факты экономической действитель- ности или «хозяйственные операции» (получе- ние доходов, совершение расходов, осуществле- ние определенных видов деятельности и т.п.)29. С данной позицией сложно согласиться в силу того, что она содержит в себе два юридиче- ских противоречия: Во-первых, автор искусственно разделяет пра- вовую форму и экономическое содержание. Пред- ставляется, что любая законная «хозяйственная операция» существует только в правовой форме, а именно: в форме правоотношения, и утверждать, что форма этого правоотношения порождает граж- данско-правовые последствия, а содержание - на- логовые, несколько необоснованно. Во-вторых, автор ошибочно считает, что юри- дический факт может породить лишь те юридиче- ские последствия, на которые он направлен. Теория права, как известно, выделяет среди юридических фактов факты-поступки, порождающие правовые последствия, помимо воли лиц, их совершивших. Для возникновения налогового обязатель- ства, по нашему мнению, характерны именно юри- дические факты-поступки, поскольку сознательное вступление в налоговые правоотношения не согла- суется с их конформистским характером30. Один и тот же юридический факт (состав) может способствовать возникновению двух и бо- 28 См.: Саттарова Н.А., Бабанова Ю.В. Указ. соч. С. 22. 29 См.: Овсяников С.В. К вопросу о соотношении мате- риального и формального в налоговых спорах. Коммента- рий к постановлениям Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 № 7588/08 и от 11.11.2008 № 9299/08 // Вестник ВАС РФ. 2009. № 3. С. 102-103. 30 Конформистский характер финансовых отношений как их особенность выделяет М.В. Карасева. Представляется, что данный признак полностью распространяется и на на- логовые отношения, являющиеся частью финансовых. лее правоотношений, причем разной отраслевой принадлежности. При этом в отношении одного правоотношения данный факт будет юридиче- ским актом, а в отношении другого - юридиче- ским поступком. Например, принятие наследства является юридическим актом для возникновения право- отношений собственности и юридическим по- ступком - для правоотношений по уплате налога на имущество физического лица. Поскольку воля покупателя направлена именно на приобретение в собственность имущества, но не на уплату на- лога. Отношения по уплате налога возникают по- мимо воли покупателя, а само действие покупате- ля специально не направлено на возникновение правоотношения по уплате налога. Хотя в современных реалиях мы уже не можем с уверенностью говорить о том, что юридический поступок налогоплательщика не направлен на возникновение налогового обязательства. Исходя из каузы договора31, налогоплательщик еще до его заключения достаточно точно может спрогнози- ровать возможные налоговые последствия. Таким образом, потенциальное применение налоговых норм оказывает влияние на сферу граж- данского оборота32 и даже заставляет некоторых ученых говорить о концепции трехстороннего правоотношения, согласно которой договор уста- навливает связи не только между сторонами, но и между ними и государством, в частности по пово- ду налогообложения33. Тем самым при вступлении в гражданское правоотношение лицо может и даже должно осознавать их налоговые последствия. На наш взгляд, юридический факт-поступок в налоговом праве имеет две цели: цель перво- го уровня - вступление в гражданско-правовые отношения для получения материального бла- га, и цель второго уровня - вступление в нало- гово-правовые отношения для уплаты налога. Если наступления цели первого уровня налого- плательщик прямо желает, то наступление цели второго уровня он лишь допускает, смиряясь с предписанием закона. Это обусловлено тем, что, по его представлениям, искомое материальное благо должно покрыть или иным образом ком- пенсировать потери от налогообложения. Таким образом, по аналогии с косвенным умыслом в уголовном праве, юридический факт- поступок в налоговом праве можно назвать кос- венным юридическим поступком. Еще одной особенностью налоговых юри- дических фактов является их дефектоустойчи- вость - дефект юридического факта далеко не всегда влечет недействительность такого факта. 31 См.: Рябов А.А. Влияние гражданского права на нало- говые отношения. М.: Норма: Инфра-М, 2014. С. 83. 32 См.: Челышев М.Ю. Указ. соч. С. 87. 33 См.: Там же. С. 119. По общему правилу, дефектный юридический факт - это особый вид фактов, имеющий в своем юридическом составе дефект и (или) несоответ- ствие реальному отражаемому действию (или со- бытию) и, как следствие, вызывающий правовые последствия в виде собственной недействитель- ности и восстановления нарушенного права34. Для государства цель реализации налого- вой нормы - фискальное пополнение бюджета и регулирование экономики. Для налогопла- тельщика цель реализации налоговой нормы - осуществление своей обязанности при условии максимального сохранения уровня своего благо- состояния35. Иными словами, если государство к вступлению в налоговое правоотношения по- буждает потребность в определенных благах, принадлежащих налогоплательщику, то послед- ний, вступая в неизбежные отношения с государ- ством, стремится максимально сохранить свое имущество путем минимизации платежей в бюд- жет. В таких конфликтных условиях и возникает налоговое правоотношение, что предопределяет особое внимание к правильности установления юридических фактов. Зачастую налогоплательщик стремится избе- жать налогообложения путем построения юриди- ческих конструкций, формально отличающихся от установленных законом юридических фактов, но по сути опосредующих идентичные экономи- ческие процессы36. Данная тенденция во многом обуславливает и многочисленные изменения и дополнения налогового законодательства37. Концепция приоритета существа над фор- мой, используемая судами для преодоления дефектности, предполагает при установлении налоговых юридических фактов установление сущности данных фактов. Тем самым дефектным является лишь тот юридический факт, что имеет недостатки содержания, а не формы38. Формаль- 34 Муругина В.В., Воротников А.А. Дефектность юриди- ческих фактов как негативная черта правовой системы. Саратов: СГАП, 2011. 35 См.: Алимбекова А.С. Проблемы реализации нало- гово-правовых норм: дис. … канд. юрид. наук. Саратов, 2009. С. 66. 36 Например, внесение в уставной капитал созданной организации имущества с последующей перепродажей 100 % доли ее уставного капитала в целях уклонения от уплаты НДС. См.: Постановление ФАС Уральского округа от 25.11.2013 № Ф09-12068/13 по делу № А71-15531/2012 // СПС «КонсультантПлюс». 37 В качестве примера можно привести постоянное изме- нение перечня объектов налогообложения акцизов за счет включения дополнительных операций, способных при- крывать операции по реализации подакцизных товаров. 38 Примером сущностного дефекта юридического факта является государственная регистрация прекратившего свое существование транспортного средства (см.: Опре- деление ВАС РФ от 07.10.2011 № ВАС-12223/10 по делу № А40-62640/09-151-457 // СПС «КонсультантПлюс»). Формальным дефектом можно считать отсутствие до- кументального оформления существующих отношений (см.: Определение ВАС РФ от 09.04.2014 № ВАС-3945/14 но дефектные юридические факты сохраняют юридическую силу в налоговых отношениях. Например, с точки зрения гражданского за- конодательства, отсутствие государственной регистрации права собственности влечет отсут- ствие самого права собственности, но в целях на- логообложения данный недостаток оформления может быть преодолен и не препятствует появле- нию юридического факта39. Различный подход к признанию юридических фактов в гражданском и налоговом правоприменении приобрел харак- тер тенденции40 и считается проявлением авто- номии налогового права от гражданского41. Следует отметить, что юридические факты вводятся в правоприменение посредством дока- зательств, то есть фактических данных, имеющих значение для установления юридических фактов, выраженных в предусмотренной законом фор- ме42. Формальные дефекты юридических фактов, как правило, связаны с недостатками тех доказа- тельств, которыми данные факты установлены. Од- нако недостаток одного доказательства может быть восполнен при помощи другого доказательства43. Установлению юридического факта всегда предшествует юридическая квалификация, под которой понимают сопоставление информации о фактических обстоятельствах с их юридической моделью, закрепленной в юридической норме. Именно в результате квалификации фактическое по делу № А41-10448/2013 // СПС «КонсультантПлюс») или неснятие с регистрационного учета утилизирован- ного автомобиля (см.: Определение ВАС РФ от 07.10.2011 № ВАС-12223/10 по делу № А40-62640/09-151-457 // СПС «КонсультантПлюс»). 39 Отсутствие государственной регистрации права на объ- ект основного средства в связи с тем, что налогоплательщи- ком не реализовано право на своевременное оформление его обстоятельство признается юридическим фак- том и приобретает его свойства44. Информация о фактических обстоятельствах и содержится в доказательствах. Различная квалификация нало- гоплательщика и налогового органа может быть использована либо предъявлением различных доказательств45, либо разной оценкой одних и тех же доказательств46. Неопределенность субъекта, устанавлива- ющего юридические факты, - кто их устанавли- вает: налогоплательщик, налоговый орган или суд? Также не всегда ясно, каким документом оформляется установление юридических фактов. На наш взгляд, в налоговых отношениях первоначально юридические факты устанавли- ваются налогоплательщиком, фиксируются в регистрах бухгалтерского и налогового учета и оформляются путем подачи налоговой отчетно- сти. При этом законодательство исходит из до- бросовестности налогоплательщика, что подраз- умевает достоверность сведений, содержащихся бухгалтерской и налоговой документации. Государство в рамках проведения меропри- ятий налогового контроля проверяет правиль- ность и полноту установления юридических фактов и либо соглашается с налогоплательщи- ком, либо нет. В этом случае юридические факты устанавливаются либо уточненной налоговой де- кларацией, либо актом налоговой проверки. При этом бремя доказывания в силу презумпции до- бросовестности налогоплательщика возлагается на налоговые органы. При наличии спора о правильности юриди- ческой квалификации фактов или оценки дока- зательств зачастую окончательное решение при- нимает суд47. Некоторые авторы считают, что сув собственность, не может рассматриваться как основание для лишения налогоплательщика права на учет расходов, связанных с созданием и (или) приобретением этого объ- екта, через амортизацию (см.: Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 № 6909/12 по делу № А27-6735/2011 // СПС «КонсультантПлюс»). Хотя встречаются и противо- положные примеры в практике (см., напр.: Постановле- ние Президиума ВАС РФ от 29.03.2011 № 16400/10 по делу № А40-114912/09-99-810 // СПС «КонсультантПлюс»). Возможно, с точки зрения ВАС РФ, отсутствие государ- ственной регистрации препятствует возникновению на- логового юридического факта лишь в случае приобретения объекта недвижимости по договору и не препятствует при создании нового объекта. 40 Например, с точки зрения гражданского законода- тельства, неотделимые улучшения арендованного поме- щения являются неотъемлемой часть этого помещения и собственностью арендодателя, что не препятствует учету данных неотделимых улучшений в качестве самостоя- тельного объекта основных средств на балансе арендатора (см.: Определение ВАС РФ от 27.05.2014 № ВАС-5899/14 по делу № А56-72308/2012 // СПС «КонсультантПлюс».) 41 См. Карасева М.В. Налоговое и гражданское право: не- которые аспекты взаимосвязи (по материалам судебной практики) // Финансовое право. 2011. № 2. С. 32-36. 42 См.: Общая теория государства и права. С. 702. 43 См.: Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.04.2014 по делу № А43-5660/2013 // СПС «Консультант Плюс». 44 См.: Общая теория государства и права. С. 703. 45 Обществом доказан факт использования торговой площади и площади залов обслуживания посетителей в меньшем размере, чем это определено в инвентаризаци- онных и правоустанавливающих документах, путем пред- ставления схем использования помещений, приказов о выделении торгового зала и допросами лиц, подтвердив- ших фактическое использование под торговый зал толь- ко части спорных помещений. См.: Постановление ФАС Московского округа от 21.02.2014 № Ф05-535/2014 по делу № А41-57760/12 // СПС «КонсультантПлюс». 46 Проанализировав договоры налогоплательщика, суд пришел к выводу, что экономический интерес заказчиков по указанным договорам заключался не в доставке грузов или пассажиров в пункты их назначения, а в полетах по марш- руту следования с совершением определенных действий на высоте (аэрофотосъемка, осмотр в ходе облетов газо- и трубопроводов, электросетей). См.: Определение ВАС РФ от 19.02.2014 № ВАС-1502/14 по делу № А47-15830/2012 // СПС «КонсультантПлюс». 47 В некоторых случаях даже суды не в состоянии прийти к единому мнению по поводу квалификации юридических фактов. Например, в случае применения транспортными организациями и ИП ЕНВД не совсем ясно, должны ли при определении объекта налогообложения учитываться все транспортные средства, принадлежащие налогопла- тельщику, или только те, что использовались в предпри- нимательской деятельности в прошедшем налоговом педебные акты являются юридическими фактами48. С этим сложно согласиться, поскольку данные акты ничего не добавляют к фактическим обсто- ятельствам дела. Судебный акт49 является окон- чательным актом установления юридического факта, который ставит точку в имеющемся споре и определяет, какой именно юридический факт имел место на самом деле, или восполняет име- ющийся дефект юридического факта. А если мы говорим о решении высшего суда, обязательного для применения при решении всех аналогичных споров, то данный судебный акт, по сути, форму- лирует норму права, восполняющую пробел или устраняющую коллизию в налоговом законода- тельстве, в том числе и путем установления моде- ли юридического факта. Юридический факт является в ряде случа- ев элементом юридической конструкции нало- га50. Традиционно к числу юридических фактов в налоговом праве относят объект налогообло- жения. В отношении легальной дефиниции объекта налогообложения учеными и практиками вы- сказывается точка зрения, что оно практически ничего не дает для целей категорирования, так как в указанной статье отсутствует определение объекта налогообложения как такового51. Зако- нодатель лишь составил примерный перечень материальных благ и экономических явлений, которые могут быть признаны объектами нало- гообложения52. Отсутствие легального определения данного понятия предопределило большое значение док- трины налогового права в данном вопросе и соз- дало благодатную почву для многообразия под- ходов к его решению. риоде. Одни суды считают, что при определении налого- вой базы по ЕНВД налоговый орган должен исходить из количества фактически используемых автотранспортных средств (см.: Постановление ФАС Уральского округа от 04.09.2013 № Ф09-8606/13 по делу № А47-7826/2012 // СПС «КонсультантПлюс»). Другие - из наличия их у лица на основании права собственности или иного права (см.: По- становление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2013 по делу № А42-3292/2012 // СПС «КонсультантПлюс»). Третьи занимают компромиссную позицию, согласно ко- торой о правомерно начисление ЕНВД с учетом эксплуата- Некоторые ученые под объектом налогоо- бложения понимают предмет, на который начис- ляется налог53. Е.Н. Евстигнеев делит объекты налогообложения на группы: имущественные права: право собствен- ности на имущество, право пользования имуществом, и неимущественные права: право на определенный вид деятельности; действия (деятельность) субъекта: реализа- ция товаров, операции с ценными бумагами, ввоз и вывоз товаров на территорию страны; результаты хозяйственной деятельности: добавленная стоимость, получение дохо- да, получение прибыли54. Другие ученые разделяют объект и предмет налогообложения (налога). По их мнению, пред- мет налога находится в тесной взаимосвязи с объ- ектом налогообложения. Предмет налога - это фактическое состояние всего того, что позволя- ется обложить соответствующими налогами. На- пример, если объектом земельного налога явля- ется право собственности субъекта в отношении земельного участка, то земельный участок - это предмет налога. Объект налогообложения выражает юриди- ческую связь между предметом налога и носите- лем налогового бремени, то есть налогоплатель- щиком55. Как правило, правовая связь субъекта налога с предметом налогообложения характеризуется либо обладанием этим лицом определенной ве- щью (отношения собственности и иные вещные отношения субъекта налога, в которых объектом выступает предмет налогообложения: имущество, транспорт, земля и т.д.), либо совершением этим лицом определенных волевых действий с пред- метами налогообложения (реализация товаров, работ и услуг, реализация подакцизных товаров, импорт товаров), с которыми связывается воз- никновение обязанности по уплате налога. Такая связь должна быть тесной и устойчивой, в против- ном случае указанная обязанность не возникнет56. В связи с этим следует отметить, что объект на- логообложения традиционно отождествляется с экономическим основанием налога57. ции всех исправных автотранспортных средств, участвующих в перевозочном процессе (см.: Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.06.2013 № Ф03-1935/2013 по делу № А73-10530/2012 // СПС «КонсультантПлюс»). 48 См.: Саттарова Н.А., Бабанова Ю.В. Указ. соч. С. 70. 49 Имеется в виду решение суда, вступившее в законную силу, поскольку не вступившее в силу решение не приме- няется. 50 См.: Иванова В.Н. Юридическая конструкция налога как фактор совершенствования налогового законодатель- ства. Ульяновск: Изд-во В.Н. Тухтаров, 2009. С. 213. 51 См.: Кучеров И.И. Объект налога как правовое осно- вание налогообложения // Финансовое право. 2009. № 1. С. 8-12; Чуркин А.В. Объект налогообложения: правовые характеристики: учеб. пособие. М.: Юристъ, 2003.С. 18-19. 52 См.: Финансовое право России: учеб. пособие / отв. ред. М.В. Карасева. М.: Юрайт: Высш. образование, 2009. С. 248. 53 См.: Кучеров И.И. Объект налога как правовое основа- ние налогообложения. С. 8-12. 54 См.: Евстигнеев Е.Н. Налоги и налогообложение: учеб. пособие. СПб.: Питер, 2008. С. 39. 55 См.: Мирзоева А.Г. Правовое значение правильного определения объекта налогообложения и предмета налога как основных элементов юридического состава налога в на- логовом законодательстве: проблемы теории и практики // Актуальные проблемы российского права. 2013. № 10. С. 1246-1253. 56 См.: Порохов Е.В. Теория налоговых обязательств: учеб. пособие. Алматы: Жетi жаргы, 2001. С. 98-99. 57 См.: Винницкий Д.В. Основы налогового права: курс лек- ций. Екатеринбург: Изд. дом УГЮА, 2005. С. 30; Демин А.В. О соразмерности налогообложения // СПС «Консультант Плюс». Данное обстоятельство отмечено также и в практике арбитражных судов. «На стадии кон- курсного производства, по существу, уже отсут- ствует субъект, ведущий экономическую деятель- ность, а именно с осуществлением этой деятель- Иоффе О.С., Шаргородский М.Д. Вопросы теории права. М.: Госюриздат, 1961. 381 с. Исаков В.Б. Юридические факты в советском праве. М.: Юрид. лит., 1984. 144 с. Кальной И.И. Правовой нигилизм и его основания // Российский журнал правовых исследований. 2014. ности связано возникновение тех обстоятельств, наличие которых обусловливает возникновение объекта налогообложения»58. 14. № 4 (1). С. 60-66. Карасева М.В. Налоговое и гражданское право: неко- торые аспекты взаимосвязи (по материалам судебной практики) // Финансовое право. 2011. № 2. С. 32-36. При этом данную правовую связь предмета и субъекта налога ученые считают юридическим фактом (комплексом фактов)59. Представляется, что большинство объектов налогов налоговой системы имеют результатом своего возникнове- ния исключительно волевые действия60, а следо- вательно, являются юридическими фактами-дей- ствиями. С точки зрения теории права, в данном случае следует вести речь о материальном пози- тивном правообразующем юридическом факте61. Таким образом, в самом общем виде на- логовые юридические факты - это действия определенных лиц, предусмотренные в нормах налогового права, совершение которых влечет для данных лиц возникновение, изменение или Косарева И.А., Косарев А.А. К вопросу о понятии и видах юридических фактов в семейном праве // Се- мейное и жилищное право. 2009. № 6. С. 16-22. Коструба А.В. Функции юридических фактов в меха- низме правового регулирования имущественных от- ношений // Нотариус. 2011. № 5. С. 22-26. Красавчиков О.А. Юридические факты в советском гражданском праве. М.: Госюриздат, 1958. 182 с. Курилюк Ю.Е. Особенности определения налоговой базы по налогам, объектом которых является юри- дический факт-действие // Финансовое право. 2012. № 6. С. 31-36. Кучеров И.И. Объект налога как правовое основание на- логообложения // Финансовое право. 2009. № 1. С. 6-11. Кучеров И.И. Теория налогов и сборов. М.: ЮрИнфоР, 2009. 360 с. Кучерявенко Н.П. Курс налогового права: в 2 т. Т. 1: Общая часть / под ред. Д.М. Щекина. М.: Статут, 2009. 863 с. Миннебаев Р.Х. К вопросу о понятии юридических прекращение прав и обязанностей в сфере на- логообложения. При этом для отдельных видов юридических фактов характерны существенные особенности. 23. фактов // Юридический мир. 2011. № 3. С. 54-56. Мирзоева А.Г. Правовое значение правильного опре- деления объекта налогообложения и предмета налога как основных элементов юридического состава нало- га в налоговом законодательстве: проблемы теории и практики // Актуальные проблемы российского пра- ва. 2013. № 10. С. 1246-1253.