Mirovoe soglashenie v nalogovykh sporakh

详细

Автор рассматривает мировое соглашение как сделку, которая имеет двойственный характер: во-первых,оно прекращает налоговый спор (процессуальный аспект); во-вторых, оно влечет возникновение, изменение, прекраще-ние, уточнение материально-правовых обязательств сторон (материально-правовой аспект). Мировое соглашениев налоговых спорах - типичный пример диспозитивности. Оно представляет собой результат волесогласования и вза-имовыгодного разрешения конфликта самими участниками налогового спора; суд лишь проверяет законность его усло-вий и утверждает своим решением.

全文:

Возможность закончить налоговый спор мировым соглашением - важная новелла современного процесса. Вплоть до принятия АПК РФ 2002 г. прекращение споров, вытекающих из публичных правоотношений, мировым соглашением законом не предусматривалось. И доктрина, и суды рассматривали отсутствие соответствующих норм в АПК РФ 1992 г. и АПК РФ 1995 г. как недопустимость прекращения налогового спора мировым соглашением. В п. 12 постановления Пленума ВАС РФ от 31.10.1996 № 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в суде первой инстанции» содержался прямой запрет заключать мировые соглашения по делам, возникающим из административно-правовых отношений. Ситуация изменилась с принятием АПК РФ 2002 г., в ст. 190 которого появилось положение о том, что экономические споры, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, могут быть урегулированы сторонами по правилам, установленным в гл. 15 АПК РФ, путем заключения соглашения или с использованием других примирительных процедур, если иное не установлено федеральным законом. Законодатель отказался от детализации примирительных процедур, оставив их перечень открытым; это открывает широкий простор для появления новых примирительных процедур в дальнейшем. «Виды примирительных процедур могут быть настолько разнообразны, насколько это позволяет сделать принцип свободы договора, а мировое соглашение, безусловно, входит в их число». Появление в законе легальной возможности закончить налоговый спор в рамках примирительной процедуры, включая мировое соглашение, в целом позитивно воспринято налоговым сообществом. Концепция развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов России на 2013-2018 годы предусматривает разработку дифференцированных механизмов разрешения налоговых споров (в зависимости от стадии, универсальный и упрощенный порядок, мировое соглашение и т.д.). К проблемным аспектам можно отнести неурегулированность ряда процедурных вопросов, порождающих споры и неопределенность, а также низкую активность заинтересованных лиц в части обращения к мировому соглашению как средству прекращения налоговых споров. В литературе мировое соглашение по налоговым спорам называют «исключением из правил, которое обусловлено спецификой спора (в частности, если есть неоднозначность правовой позиции ИФНС) либо спецификой организации, например, если компания является крупнейшим налогоплательщиком». В отечественной доктрине мировое соглашение традиционно рассматривается как двусторонняя сделка. Постановлением Пленума ВАС РФ от 18.07.2014 № 50 «О примирении сторон в арбитражном процессе» такая позиция закреплена следующим образом: «Мировое соглашение представляет собой соглашение сторон, то есть сделку, вследствие чего к этому соглашению, являющемуся одним из средств защиты субъективных прав, помимо норм процессуального права, подлежат применению нормы гражданского права о договорах...». Вместе с тем, на наш взгляд, эта сделка носит в большей степени не гражданско-правовой, но процессуальный характер. В литературе приводятся специфические черты мирового соглашения, отличающие его от возмездной гражданско-правовой сделки: во-первых, форма и содержание, а также порядок и последствия заключения и неисполнения мирового соглашения установлены не в ГК РФ, а в АПК РФ; во-вторых, АПК РФ не предусматривает возможность для сторон предъявить требование о признании мирового соглашения недействительным, а предоставляет им право обжаловать определение о его утверждении (ч. 8 ст. 141 АПК РФ); в-третьих, если договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения, то мировое соглашение становится обязательным для сторон с момента вынесения судом определения о его утверждении. Итак, мировое соглашение - это прежде всего процессуальная сделка, направленная на достижение, определенного процессуального результата. Однако мировые соглашения содержат и материально-правовые обязательства сторон, детерминируя последствия материально-правового (налогового) характера. Как замечает Т.В. Быкова, стороны, заключая соглашение по экономическим спорам, возникающим из публичных правоотношений, урегулируют спор, существующий между ними, путем достижения определенности именно в материальных, а не процессуальных правоотношениях. В указанном соглашении стороны устанавливают не процессуальные права и обязанности, предусмотренные в ст. 41 АПК РФ, а материальные права и обязанности. Процессуальный результат в виде прекращения налогового спора носит первичный характер. Одновременно с этим мировое соглашение в налоговых спорах направлено на установление, изменение и прекращение досудебных налоговых правоотношений. Отраслевой характер мирового соглашения определяется отраслевой природой спорных отношений, а это - не всегда гражданско-правовые отношения. Верно отмечает О.Н. Шеменева, что, хотя гражданско-правовой договор, несомненно, и может лечь в основу судебного мирового соглашения, он являет собой лишь одну из многих возможностей оформления договоренностей сторон, которые могут быть представлены на утверждение суда, рассматривающего гражданское дело. А общее правило заключается в том, что в основе судебного мирового соглашения сегодня могут лежать материально-правовые соглашения различной отраслевой принадлежности. Главное, чтобы возможность их достижения не исключалась по смыслу норм материального права. Поскольку в нашем случае речь идет о налоговых обязательствах, мировое соглашение в налоговых спорах является не гражданско-правовой, но публично-правовой сделкой, правовой режим и содержание (права и обязанности сторон) которой должны соответствовать, прежде всего, отраслевым нормам и принципам законодательства о налогах и сборах. Таким образом, мировое соглашение имеет двойственную природу, для него характерны одновременно и процессуальный аспект (цель соглашения - прекращение налогового спора), и материально-правовой (возникновение, изменение, прекращение, уточнение материально-правовых обязательств сторон). В частности, мировое соглашение по делам, возникающим из налоговых отношений, представляет собой одновременно и процессуальную, и материально-правовую сделку об условиях разрешения налогового спора. Пленум ВАС РФ определяет мировое соглашение как соглашение, которое, будучи утверждено судом, прекращает спор (полностью или в части) между сторонами на основе добровольного урегулирования взаимных претензий и утверждения взаимных уступок. Таким образом, цель мирового соглашения - компромиссное урегулирование налогового спора на основе добровольного волеизъявления сторон, но под контролем суда. При этом мировое соглашение - типичный пример диспозитивности в праве. Оно представляет собой результат волесогласования и взаимовыгодного разрешения конфликта самими участниками налогового спора; суд лишь проверяет законность его условий и утверждает своим решением. Утверждение судом мирового соглашения влечет прекращение производства по делу, что означает окончательное прекращение налогового спора (полностью либо в соответствующей части); соответственно, стороны уже не вправе выдвигать в суде новые требования, относящиеся к этому же налоговому правоотношению. Используя примирительные процедуры, государственные и иные органы не вправе выходить за пределы полномочий, предоставленных им нормативными правовыми актами, регулирующими их деятельность. Эта правовая позиция вызывает дискуссию о наличии у налоговых органов полномочий заключать мировые соглашения. Как известно, ни НК РФ, ни закон о налоговых органах прямо не предусматривают за ними такого права. Вместе с тем, право на заключение мирового соглашения носит не материально-правовой, а процессуальный характер, и вытекает из процессуального статуса налогового органа как истца или ответчика в налоговом споре. Право сторон закончить дело мировым соглашением установлено в п. 4 ст. 49 АПК РФ. Вступая в процесс в качестве истца или ответчика, налоговый орган наделяется правовым статусом стороны по делу и приобретает все соответствующие правомочия, включая право заключать мировые соглашения. В силу ч. 3 ст. 123 Конституции РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон, поэтому для процессуальных отношений характерно горизонтальное равенство сторон, здесь нет элементов власти-подчинения. Будучи стороной по делу, налоговый орган «приравнивается» по статусу к налогоплательщику - объем их основных процессуальных прав одинаков независимо от того, что речь идет о публично-правовых спорах, и что материально-правовые отношения между сторонами носят властный, субординационный характер. Именно процессуальное равенство сторон создает основу для заключения мирового соглашения. «Органы, обращающиеся в арбитражный суд с заявлением о взыскании обязательных платежей и санкций либо выступающие надлежащим ответчиком по такому спору, пользуются правами стороны, в том числе и правом на заключение соглашения». Указанное правомочие носит универсальный характер, и дублировать его в материально-правовых законах применительно к каждому отдельному государственному министерству или ведомству, включая налоговые органы, нецелесообразно. Поэтому отсутствие в числе полномочий налоговых органов, закрепленных в ст. 31 НК РФ, права на заключение мировых соглашений в рамках судебного процесса или исполнительного производства нельзя считать упущением - такое полномочие прямо вытекает из действующего процессуального законодательства. Обратим внимание, что, как следует из письма ФНС России от 02.10.2013 № СА-4-7/17648, проекты мировых соглашений подлежат направлению для согласования в Правовое управление ФНС России, и в случае отсутствия такого согласования - мировые соглашения не заключаются. Мировое соглашение для конфликтующих сторон налогового спора означает взаимоприемлемый компромисс, взаимные уступки, при отсутствии которых оно неизбежно трансформируется в признание иска или отказ от иска. Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ мировое соглашение представляет собой соглашение сторон о прекращении спора на основе добровольного урегулирования взаимных претензий и утверждения взаимных уступок, что является одним из процессуальных средств защиты субъективных прав. В теории и на практике основная полемика разворачивается вокруг вопроса о содержании и пределах таких уступок (прежде всего со стороны налоговых органов). Некоторую методическую помощь здесь способно оказать постановление Пленума ВАС РФ от 18.07.2014 № 50 «О примирении сторон в арбитражном процессе», в п. 27 которого разъяснено, что, исходя из публично-правовой природы налоговых споров предметом названного соглашения не может являться изменение налоговых последствий спорных действий и операций в сравнении с тем, как такие последствия определены законом. Например, предметом такого соглашения не могут выступать вопросы о снижении применимой налоговой ставки, изменении правил исчисления пеней, об освобождении налогоплательщика от уплаты налогов за определенные налоговые периоды или по определенным операциям. Вместе с тем, разъяснил Пленум ВАС РФ, в соответствии с положениями ст. 70, 190 АПК РФ при рассмотрении налоговых споров допустимо заключение соглашений об их урегулировании, в которых сторонами могут быть признаны обстоятельства, от которых зависит возникновение соответствующих налоговых последствий (например, признание налоговым органом не учтенных в ходе мероприятий налогового контроля сумм расходов и налоговых вычетов, влияющих на действительный размер налоговой обязанности, признание наличия смягчающих обстоятельств, приводящих к уменьшению размера налоговых санкций, и др.), которые содержат правовую квалификацию деятельности лица, участвующего в деле, влекущую изменение размера его налоговой обязанности (например, признание экономически обоснованного и (или) документально подтвержденного размера произведенных расходов, нормальной величины потерь товаров, приемлемости используемых налогоплательщиком способов налоговой оптимизации его деятельности и др.). В таком случае в соглашении об урегулировании спора могут содержаться условия о скорректированном размере налоговой обязанности. Кроме того, поскольку положениями п. 3 ст. 46 и п. 1 ст. 47 НК РФ предусмотрен контроль суда за взысканием задолженности по налогам и сборам, что согласно ст. 324 АПК РФ предусматривает возможность предоставления судом отсрочки или рассрочки в ее взыскании, то с учетом необходимости соблюдения принципа равенства всех перед законом и судом вопрос об отсрочке или рассрочке уплаты соответствующих сумм налогов, пеней и штрафов также может быть решен при утверждении судом заключаемого в соответствии со ст. 190 АПК РФ соглашения, исходя из условий о порядке уплаты соответствующих сумм, указанных в данном соглашении. Для того, чтобы получить некоторую эмпирическую наглядность, рассмотрим содержание наиболее известных «налоговых» мировых соглашений, утвержденных судами в последние годы. Мировое соглашение между ООО «Лоялти Партнерс Восток» (Общество) и ИФНС России № 22 по г. Москве (инспекция): утверждено судом надзорной инстанции. Общество признает правомерной позицию инспекции о том, что для целей налогообложения поступающие от партнеров Общества в программе «Малина» (компаний) платежи - суммы перечисленных обществу предоплат за поощрительные товары, являются оплатой Обществу оказанных компаниям маркетинговых услуг, направленных на привлечение и удержание потребителей, и подлежат обложению налогом на прибыль в момент ежемесячного подписания соответствующего отчета агента (акта). Соответственно, Общество признает уменьшение суммы убытка, доначисление сумм налога на прибыль и обязуется уплатить доначисленные в результате переквалификации сумм поступающих от компаний платежей суммы налога на прибыль, пеней, штрафа в течение 5 рабочих дней после утверждения судом мирового соглашения. Общество и инспекция признают, что передача обществом поощрительных товаров участникам программы «Малина» носит возмездный характер и осуществляется Обществом в целях оказания компаниям услуг по привлечению и удержанию потребителей - участников программы, в связи с чем у последних не возникает обязанности по исчислению и уплате НДФЛ при получении поощрительных товаров покупателями. Инспекция признает, что, поскольку при оказании компаниям маркетинговых услуг, которые в том числе включают и передачу поощрительных товаров участникам программы, Общество исчислило и уплатило в бюджет НДС с соответствующих сумм выручки в рамках оказания указанных маркетинговых услуг, у общества не возникает обязанности по уплате НДС при передаче поощрительных товаров участникам программы. Общество признает, что у него возникает обязанность в течение месяца после утверждения мирового соглашения по внесению соответствующих изменений в бухгалтерский и налоговый учет. Инспекция обязуется не начислять пени на сумму доначисленного налога на прибыль за период с даты вынесения решения, принятого по результатам ВНП, до даты утверждения мирового соглашения судом. Мировое соглашение между ООО «ИНТЕР РАО ЕЭС» (Общество) и Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (налоговый орган): утверждено судом кассационной инстанции. Общество признает, что неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль на суммы ранее полученных убытков по филиалу, при отсутствии документов, подтверждающих объем понесенных убытков, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль на сумму убытка и, соответственно, занижению налога на прибыль. Соответственно, Общество признает доначисление инспекцией сумм налога на прибыль, штрафных санкций и пени, а также обязуется внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Инспекция признает правомерность и обоснованность отражения Обществом в своем учете доходов и расходов в виде сумм положительных и отрицательных курсовых разниц и признает неправомерными доначисления соответствующих сумм налога на прибыль, штрафных санкций и пени. Инспекция признает правомерными ряд вычетов по НДС, так как сумма налога, относящаяся к расходам будущих периодов, может быть принята к вычету в части стоимости фактически оказанной услуги в данном налоговом периоде, т.е. в доле, пропорциональной сумме затрат, списанных на расходы в текущем отчетном периоде; соответствующие доначисления НДС признаются неправомерными. Инспекция обязуется возвратить Обществу в соответствии с действующим законодательством РФ в срок до 24.04.2013 указанные в мировом соглашении суммы налогов, пеней и штрафов. Мировое соглашение между ОАО «Новосибирскнефтегаз» (Общество) и Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (инспекция): утверждено судом кассационной инстанции. Стороны признают: факт переплаты налогоплательщиком сумм ЕСН, штрафов и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; фактический возврат налогоплательщику переплаты по ЕСН; принятие начальником Управления ПФР решения о возврате суммы излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. В течение 5 дней со дня поступления на расчетный счет Общества суммы излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное обеспечение, Общество обязуется перечислить в бюджет часть суммы возвращенного ЕСН. Инспекция не будет осуществлять действия по взысканию в любой форме сумм возвращенного ЕСН и штрафов, кроме части суммы ЕСН, подлежащей перечислению в бюджет. Общество не будет обращаться к инспекции и в суд с заявлением о взыскании сумм процентов на основании ст. 78 и (или) 79 НК РФ на суммы ЕСН и штрафа, а также не будет взыскивать с инспекции судебные издержки. Судебные расходы в виде государственной пошлины распределяются на обе стороны в равном размере. Мировое соглашение между ООО «Инчкейп Т» (Общество) и ИФНС России № 51 по г. Москве (налоговый орган): утверждено судом кассационной инстанции. Общество признает: затраты по работам, выполненным подрядчиками в арендуемых помещениях должны были быть осуществлены за счет арендодателя, в связи с чем не могут учитываться налогоплательщиком в составе расходов для целей налогообложения прибыли; наличие контролируемой задолженности перед иностранной компанией Инчкейп Пи-Эл-Си, в связи, с чем невозможен учет в составе расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, сверхпредельных процентов, начисленных указанной компании; не исполнена обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налога с дохода этой иностранной компании от источника в РФ (суммы процентов), признаваемого дивидендами в порядке п. 4 ст. 269 НК РФ; возникновение у налогоплательщика обязанности в течение месяца после утверждения мирового соглашения по внесению соответствующих изменений в бухгалтерский и налоговый учет за проверяемый период. Налоговый орган признает: наличие у налогоплательщика убытка на 01.01.2012 с учетом уменьшения убытка, признанного налогоплательщиком, часть которого подлежит переносу на 2012 г. и уменьшает базу налога на прибыль до нуля. На основании признанных сторонами обстоятельств определен скорректированный объем налоговых обязательств Общества в рассматриваемой по данному судебному делу части (помимо обязательств, необжалуемых в рамках налогового спора). Мировое соглашение между ООО «Заэлико-недвижимость» (Общество) и ИФНС России № 9 по г. Москве (налоговый орган): утверждено судом кассационной инстанции. Стороны признают отсутствие взаимозависимости (аффилированности) между Обществом и рядом третьих лиц, которые, как ранее полагал налоговый орган и как было установлено судами нижестоящих инстанций, участвовали в схемах по получению необоснованной налоговой выгоды; у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты по НДС, заявленные им в связи с приобретением недвижимого имущества (здания), охранных услуг, услуг по предоставлению пользования сетью интернет, телефонными номерами, услуг по подбору персонала, а также в связи с приобретением офисной мебели, поскольку достаточных документов, подтверждающих указанные суммы налоговых вычетов, Обществом представлено не было. Налоговый орган признает, что Общество является фактическим собственником недвижимого имущества, указанного в мировом соглашении, и осуществляет реальную экономическую деятельность, связанную с использованием указанного имущества, с целью получения прибыли от такого использования. Общество признает обоснованным отказ налогового органа в применении налоговых вычетов по НДС, отказ в возмещении НДС, правомерность доначисления НДС, пени за несвоевременную уплату НДС, а также привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ. Общество обязуется уплатить в бюджет поименованные в соглашении суммы налога, пени и штрафа, а также внести соответствующие изменения в бухгалтерскую отчетность в течение месяца после утверждения судом мирового соглашения. Как видим, условия мировых соглашений, прежде всего, касаются согласованного подтверждения (доказанности) и (или) квалификации налоговозначимых фактов (фактических обстоятельств), в отношении которых между сторонами ранее существовали споры и разногласия. При этом факторы, детерминирующие такие разногласия (например, неопределенность в законодательстве или проблемы практического применения налоговой нормы), в соглашениях не оцениваются и не упоминаются. То есть стороны согласовывают вопросы факта, но не права. Из разъяснения Пленума ВАС РФ следует, что «по данным спорам результатами примирения сторон, которые могут содержаться в соглашении между ними, являются: признание обстоятельств дела, соглашение сторон по обстоятельствам дела; соглашение сторон, содержащее квалификацию сделки, совершенной лицом, участвующим в деле, или статуса и характера деятельности этого лица; частичный или полный отказ от требований, частичное или полное признание требований вследствие достижения сторонами соглашения в оценке обстоятельств в целом или в их отдельных частях». Как видим, предмет мирового соглашения по налоговым спорам ограничивается фактическими обстоятельствами, подлежащими установлению (доказыванию) в деле, и доказательственной базой. Можно принять позицию М.В. Юзвака, который подразделяет условия мировых соглашений с налогоплательщиками на основные (затрагивают существо налоговых споров) и вспомогательные (конкретизируют последствия, выкающие из основных условий). Так, в мировом соглашении с «Лоялти Партнерс Восток» главным положением является квалификация платежей в качестве оплаты маркетинговых услуг, а не предоплаты за товары, подлежащие реализации покупателям; из этого согласованного условия автоматически устанавливается дата признания доходов для целей налогообложения прибыли и соответствующая корректировка подлежащих уплате сумм налога на прибыль, штрафов и пени. Кроме того, стороны урегулировали спорные вопросы уплаты НДФЛ и НДС, которые обусловлены квалификацией платежей как оплаты за маркетинговые услуги. Таким образом, выяснение налогово-правовой природы рассматриваемых платежей составили суть налогового спора и, соответственно, - мирового соглашения; все иные условия, по сути, представляют собой согласование последствий, вытекающих из такой квалификации. Закон устанавливает определенные ограничения при заключении мировых соглашений: последние не должны нарушать права и законные интересы других лиц и противоречить закону (п. 3 ст. 139 АПК РФ). В частности, стороны могут договориться о квалификации спорных налоговозначимых фактов (действий, сделок, операций), но не могут по своему усмотрению изменять их налоговые последствия, так как такие последствия императивно определены законом. Именно поэтому предметом мирового соглашения не могут выступать вопросы снижения применимой налоговой ставки, изменения правил исчисления пеней, освобождения налогоплательщика от уплаты налогов за определенные налоговые периоды или по определенным операциям и т.п. В этом контексте сомнительна правомерность условия об освобождении налогоплательщика от уплаты пени на сумму доначисленного налога на прибыль, включенного в мировое соглашение по делу «Лоялти Партнерс Восток»; основания и порядок начисления пени установлены императивными нормами налогового права, и, отказавшись от ее начисления, налоговый орган непосредственно изменил налоговые последствия доначисления недоимки по налогу на прибыль в отношении налогоплательщика. Кроме того, мировое соглашение нельзя заключить под отлагательным условием, поскольку это противоречит закону, так как такое соглашение не содержало бы конкретного указания на сроки исполнения обязательств одной стороны перед другой; более того, допускалась бы возможность неисполнения обязательств, поскольку отлагательное условие может вовсе не наступить, что противоречит самой сути мирового соглашения. Недопустимо заключать мировые соглашения по делам об оспаривании нормативных правовых актов. Действительно, предметом спора здесь является непротиворечие оспариваемого акта актам с более высокой юридической силой. Поэтому в данном случае проверка соответствия мирового соглашения императивным нормам законодательства фактически означала бы рассмотрение дела по существу. Важный вопрос: можно ли включать в мировое соглашение условия, которые не были предметом рассмотрения в суде, а возможно даже - и на стадии досудебного урегулирования налогового спора? В отношении мировых соглашений, разрешающих частноправовые споры, этот вопрос решен положительно и доктриной, и практикой. Подчеркивая, что в силу принципа свободы договора (ст. 421 ГК РФ) мировое соглашение может содержать любые не противоречащие закону или иным правовым актам условия, Пленум ВАС РФ разъяснил: «Стороны при заключении мирового соглашения могут самостоятельно распоряжаться принадлежащими им материальными правами, они свободны в согласовании любых условий мирового соглашения, не противоречащих федеральному закону и не нарушающих права и законные интересы других лиц, в том числе при включении в мировое соглашение положений, которые связаны с заявленными требованиями, но не были предметом судебного разбирательства». Далее Пленум ВАС РФ сделал весьма спорное, на наш взгляд, разъяснение о том, что мировое соглашение об урегулировании налогового спора может охватывать вопросы, не относящиеся напрямую к предмету судебного разбирательства. Применительно к налоговым спорам уже имеются примеры такого выхода судов за рамки предмета судебного разбирательства. Так, в деле «Лоялти Партнерс Восток» стороны урегулировали в мировом соглашении вопросы уплаты НДФЛ и НДС, которые в рамках арбитражного процесса не рассматривались, и суд ничего незаконного в этом не усмотрел. Полагаем, такое решение нужно оценить критически. Налоговое право устанавливает четкую последовательность налоговых процедур, включая обязательную стадию досудебного урегулирования. Утверждая мировое соглашение, суд разрешает налоговый спор по существу. Применительно к «новым» условиям, которые не были предметом судебного разбирательства, но связаны с заявленными требованиями, мы нарушаем требование обязательного досудебного урегулирования налоговых споров, фактически «перескакиваем» через него. Императивно установленная последовательность налоговых процедур здесь «разрывается», не соблюдается. Как пишет М.В. Юзвак, не выполняются не только нормы о досудебном разбирательстве, но и нормы о налоговом контроле, в процессе которого собираются доказательства и формируется позиция налогового органа. Как следствие, суд лишается полноценной возможности оценить соответствие мирового соглашения налоговому законодательству. Кроме того, включение сторонами в мировое соглашение взаимных обязательств, которые не содержатся в материалах дела, не позволяет суду эффективно проверить, нарушает ли такое соглашение права третьих лиц (прежде всего бюджета). Мировое соглашение может быть заключено сторонами на любой стадии судебного процесса, а также при исполнении судебного акта (п. 1 ст. 139 АПК РФ). Окончание исполнительного производства в связи с фактическим исполнением судебного акта означает завершение всех стадий судопроизводства, поэтому суд не вправе вне рамок судопроизводства совершать какие-либо процессуальные действия, в том числе, утверждать мировое соглашение. Таким образом, мировое соглашение «принадлежит» судопроизводству, и на внесудебных стадиях его применение исключается. Хотя ничто не мешает сторонам фактически урегулировать свои разногласия в ходе досудебных переговоров и уже затем в суде оформить их результат мировым соглашением. В литературе высказаны мнения о возможности внедрения института мировых соглашений на стадии досудебного урегулирования налоговых споров. В частности, Т.А. Григорьева и Е.В. Храмова, считают, что «развитие ведомственного порядка при защите публично-правовых интересов, внедрение посредничества могут стать первопричиной для дополнения НК РФ самостоятельными положениями, определяющими, что при разрешении разногласий и споров во внесудебном порядке по результатам их рассмотрения может быть заключено соглашение об урегулировании спора (мировое соглашение)». Полагаем, внесудебные соглашения об урегулировании налоговых споров принципиально возможны (при наличии релевантной нормативной основы), но по своей природе они не будут в чистом виде относиться к мировым соглашениям из-за отсутствия классического «треугольника»: истец - ответчик - суд. Подводя итоги, сделаем вывод о том, что существенного прогресса в части использования мировых соглашений в налоговых спорах пока не произошло. Вместе с тем, потенциал этой примирительной процедуры достаточно высок. Раскрытию этого потенциала должны способствовать и законодательные новеллы. Вряд ли оправданно полное «отсутствие» мирового соглашения в законодательстве о налогах и сборах. Можно поддержать идею закрепления в НК РФ новеллы о заключении мирового соглашения как самостоятельном основании освобождения от налоговой ответственности. В действующем процессуальном законодательстве целесообразно детализировать специфику мировых соглашений применительно к отдельным категориям споров, вытекающих из публичных правоотношений, включая налоговые споры. Также необходимо унифицировать терминологию, доктрину и иные аспекты применения мировых соглашений на основании ст. 190 АПК РФ и соглашений о примирении сторон на основании ст. 137 КАС РФ, поскольку речь идет о принципиально аналогичных институтах арбитражного процессуального и административного процессуального права; отсутствие единообразия в регламентации лишь запутывает правоприменителя, создает условия для возникновения неопределенности в праве. В конечном итоге, необходимо совершенствовать культуру партнерства и доверительного диалога между налоговыми органами и налогоплательщиками в целях конструктивного разрешения конфликтных ситуаций на основе взаимных уступок и компромиссов.